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Por José A. Vázquez Villamor. Abogado del Bufete Solé & Vázquez
Cada vez con más frecuencia, los propietarios acuden a la realización de obras de mejora, reforma y rehabilitación como forma de revalorizar su inmueble de cara a su posterior venta o alquiler en mejores condiciones. Ello hace imprescindible conocer al detalle el tratamiento fiscal, por IRPF e IVA, de la ejecución de este tipo de trabajos.
La aplicación del tipo reducido del IVA, al 10 %, en la rehabilitación de viviendas, prevista inicialmente para obras realizadas hasta el 31 de diciembre de 2.012, ha pasado a tener vigencia indefinida.
Cuando un propietario haya contratado la rehabilitación con anterioridad al 1 de enero de 2.013 y haya comenzado a pagar parte de dichas obras antes de esa fecha, podrá continuar aplicando la deducción en IRPF por la parte de las obras que se ejecuten y paguen a partir de la citada fecha, siempre y cuando, la rehabilitación total esté acabada el 31 de diciembre de 2.016.
En los últimos tiempos hemos asistido a diferentes modificaciones en el tratamiento fiscal, tanto a efecto del IVA como del IRPF, de las obras de mejora, reforma y rehabilitación que se llevaban a cabo sobre viviendas o edificaciones; modificaciones cuyo período de vigencia o aplicación ha sido a su vez también objeto de posteriores cambios.
En principio, toda esta situación que podríamos definir de provisionalidad parece que ha tocado a su fin con el inicio del presente año 2.013 y, si no se producen nuevos cambios (algo que, a la vista de la situación económica actual, no es del todo descartable) parece que ya disponemos de una regulación normativa “definitiva” sobre la materia que nos ocupa y que consideramos interesante analizar a continuación.
1.- Obras de mejora en vivienda (o edificaciones).
En términos de IRPF, bajo este concepto nos estamos refiriendo en concreto a un tipo de obras muy específicas como son las que tienen por objeto la mejora de eficiencia energética, la higiene, salud y protección del medio ambiente, la utilización de energías renovables, la seguridad y la estanqueidad, y en particular la sustitución de las instalaciones de electricidad, agua, gas y otros suministros, o favorezcan la accesibilidad al edificio o las viviendas.
Haciendo un poco de historia, entre el 14 de abril de 2.010 y el 6 de mayo de 2.011, la realización de obras de este tipo en la vivienda habitual del contribuyente o bien en el edificio donde se encontrase dicha vivienda generaban el derecho a una deducción en el IRPF del 10% de las cantidades satisfechas por dicho concepto, con los límites cuantitativos establecidos en el Real Decreto – Ley 6/2.010 de 9 de abril.
Posteriormente, entre el 7 de mayo de 2.011 y el 31 de diciembre de 2.012, el ámbito de aplicación de esta deducción en IRPF se amplió en dos sentidos:
a) Por un lado, podía aplicarse no sólo en las obras realizadas en la vivienda habitual (o edificio) sino en cualquier vivienda del contribuyente (o edificio donde se ubicase), sin exigir que la vivienda estuviera ocupada con carácter permanente y habitual por el propietario.
b) Por otro lado, el porcentaje de deducción pasó del 10% al 20%, con los límites cuantitativos fijados en el Real Decreto – Ley 5/2.011 de 29 de abril.
Como hemos visto, dicha deducción nació con fecha de caducidad de tal forma que dejó de estar vigente el 31 de diciembre de 2.012 y, lamentablemente para el contribuyente no se ha previsto la ampliación de su vigencia para el año 2.013.
Por tanto, a partir del 1 de enero de 2.013 la realización de obras de mejora en los términos señalados al inicio de esta apartado no dará derecho a practicar deducción alguna en el IRPF.
En cierta forma, la eliminación de esta deducción es una consecuencia lógica de la también desaparecida deducción fiscal por adquisición de vivienda habitual para las compras realizadas a partir de este año.
Desde el punto de vista del IVA no existe un concepto idéntico al de “obras de mejora” al que nos hemos referido anteriormente, sino que por analogía, en este tributo deberíamos referirnos a las denominadas “ejecuciones de obras de renovación y reparación en edificios o partes de los mismos destinados a viviendas”.
Si hacemos también en este caso un poco de memoria histórica, nos encontramos que hasta el 13 de abril de 2.010 se establecía la aplicación del tipo reducido de IVA vigente en ese momento únicamente a las obras de “albañilería”. Posteriormente, a partir del 14 de abril de 2.010 se extendió al concepto antes mencionado, es decir, de tal forma que la normativa ya no hacía referencia sólo a “obras de albañilería” sino a “ejecuciones de obras de renovación en edificios o partes de los mismos destinados a viviendas”, donde tienen cabida no sólo las obras de albañilería sino también obras de fontanería, electricidad, pintura, carpintería y similares.
En principio, estaba previsto que el tipo reducido (actualmente 10%) fuera de aplicación únicamente a las obras realizadas hasta el 31 de diciembre de 2.012; sin embargo, con la entrada en vigor de la subida de los tipos impositivos del IVA (septiembre de 2.012) desapareció la limitación temporal existente para la aplicación del tipo reducido a este tipo de obras.
Consecuentemente con lo anterior, en estos momentos nos encontramos con que la ejecución de este tipo de trabajos supone la aplicación de un tipo impositivo del 10% con vigencia indefinida.
Por tanto, resulta interesante recordar que son tres los requisitos que la ley del IVA exige para la aplicación de este tipo impositivo reducido del 10%, a saber,
a) Que el destinatario sea persona física, no actúe como empresario o profesional y utilice la vivienda a que se refieren las obras para su uso particular (se excluyen por tanto, las viviendas arrendadas). También se incluyen las ejecuciones de obra cuando su destinatario sea una comunidad de propietarios. No se distingue en este caso entre si la vivienda es habitual o no, simplemente se exige que sea usada por el particular, por tanto, es aplicable a las “segundas viviendas”.
b) Que la construcción o rehabilitación de la vivienda a que se refieren las obras haya concluido, al menos, dos años antes del inicio de estas últimas.
c) Que la persona que realice las obras no aporte materiales para su ejecución o, en el caso de que los aporte, su coste no exceda del 40 % de la base imponible de la operación (hasta el 31 de agosto, el porcentaje era del 33%).
Es importante recordar que sólo procede la aplicación del tipo del 10% de IVA a las ejecuciones de obra, con lo cual, los trabajos de mantenimiento (calderas, ascensores, instalaciones eléctricas y similares) deberán aplicar el tipo general del 21%.
Debe tenerse en cuenta que existe una gran variedad de supuestos cuya inclusión dentro del concepto de obras de renovación y reparación puede ser controvertida y a tal efecto, recomendamos que consulte con su asesoría para tener la seguridad de aplicar el tipo impositivo adecuado o, en su defecto, consulte en la propia Agencia Tributaria.
2.- Obras de rehabilitación de vivienda (o edificaciones).
Como hemos mencionado anteriormente, desde el 1 de enero de 2013 ha desaparecido la deducción fiscal en IRPF por adquisición de vivienda habitual.
Recordemos en este punto, que desde la perspectiva fiscal se asimilaba a la adquisición de vivienda (a efectos de deducción) la rehabilitación de la vivienda habitual.
En este sentido, se consideraba “rehabilitación de viviendas” las obras realizadas en la misma que cumplieran cualquiera de estos dos requisitos:
a) Que se trate obras calificadas o declaradas como actuación protegida en materia de rehabilitación de viviendas en los términos previstos en el Real Decreto 801/2005, de 1 de julio, por el que se aprueba el Plan Estatal 2005-2008, para favorecer el acceso de los ciudadanos a la vivienda.
b) Que se trate de obras que tengan por objeto principal la reconstrucción de la vivienda mediante la consolidación y el tratamiento de las estructuras, fachadas o cubiertas y otras análogas siempre que el coste global de las operaciones de rehabilitación exceda del 25 % del precio de adquisición si se hubiese efectuado ésta durante los dos años inmediatamente anteriores al inicio de las obras de rehabilitación o, en otro caso, del valor de mercado que tuviera la vivienda en el momento de dicho inicio. A estos efectos, se descontará del precio de adquisición o del valor de mercado de la vivienda la parte proporcional correspondiente al suelo.
Pues bien, con la desaparición de la deducción fiscal por la adquisición de vivienda habitual comprada a partir del 1 de enero de 2.013, también ha desaparecido la deducción por las obras de rehabilitación de la misma.
No obstante, del mismo modo que se mantiene la deducción para las viviendas adquiridas con anterioridad a dicha fecha, también se ha previsto un régimen transitorio que permite de desgravación fiscal de estas obras de rehabilitación en los siguientes términos.
Cuando un propietario haya contratado una obra de rehabilitación con anterioridad al 1 de enero de 2.013 y haya comenzado a pagar parte de dichas obras antes de esa fecha, podrá continuar aplicando la deducción fiscal por la parte de las obras de rehabilitación que se ejecuten y paguen a partir de la citada fecha, siempre y cuando, la rehabilitación total está acabada el 31 de diciembre de 2.016.
Esta fecha de finalización de las obras es importante tenerla en cuenta pues en caso de incumplimiento, Hacienda podría considerar que las deducciones practicadas hasta ese momento son incorrectas y exigir su devolución en una hipotética comprobación de la declaración de renta.
Dos apuntes a tener en cuenta respecto a esta cuestión:
1º.- Este régimen transitorio también será de aplicación cuando se trate de obras de ampliación de la vivienda habitual. Recordemos que se entiende por ampliación a efectos fiscales, los obras que tienen por finalidad un aumento de la superficie habitable de la vivienda mediante cerramiento de parte descubierta o por cualquier otro medio, de forma permanente y durante todas las épocas del año.
2º.- También será de aplicación en los casos de realización de obras e instalaciones de adecuación de la vivienda habitual de las personas con discapacidad.
En ambos casos, se exige que las obras se hayan iniciado antes del 1 de enero de 2.013 y finalicen como máximo el 31 de diciembre de 2.016.
Desde el punto de vista del IVA, el nuevo año no ha traído modificación alguna respecto al tipo impositivo aplicable a las obras de rehabilitación y el tipo impositivo aplicable a las mismas continuará siendo el mismo que estaba vigente desde el 1 de septiembre de 2.012, esto es, el tipo reducido del 10%.
Recordemos en este punto que el concepto de “rehabilitación” a efectos del IVA no es exactamente el mismo que hemos visto anteriormente a efectos de IRPF, de tal suerte, que en el IVA se permite la aplicación del tipo reducido no sólo a las obras de rehabilitación en sentido estricto sino también a las obras análogas y conexas a la rehabilitación. La normativa del impuesto se ha ocupado de detallar qué tipo de obras se consideran de rehabilitación, cuales análogas y cuáles conexas. De esta forma nos encontramos con que:
Se consideran obras de rehabilitación aquellas en las que concurran dos requisitos:
1º) Que más del 50 por ciento del coste total del proyecto de rehabilitación se corresponda con obras de consolidación o tratamiento de elementos estructurales, fachadas o cubiertas o con obras análogas o conexas a las de rehabilitación. Es importante disponer de suficientes elementos de prueba que acrediten la verdadera naturaleza de las obras proyectadas, tales como, entre otros, dictámenes de profesionales específicamente habilitados para ello o el visado y, si procede, calificación del proyecto por parte de colegios profesionales.
2º) Si se cumple el primer requisito, el importe total de las obras totales debe exceder del 25 por ciento del precio de adquisición de la edificación (si se efectuó en los dos años anteriores al inicio de las obras de rehabilitación), o del valor de mercado de la edificación antes de su rehabilitación, descontando en ambos casos el valor del suelo.
Por otro lado, son obras análogas a la rehabilitación las que se enumeran a continuación:
a) Las de adecuación estructural que proporcionen a la edificación condiciones de seguridad constructiva, de forma que quede garantizada su estabilidad y resistencia mecánica.
b) Las de refuerzo o adecuación de la cimentación así como las que afecten o consistan en el tratamiento de pilares o forjados.
c) Las de ampliación de la superficie construida, sobre y bajo rasante.
d) Las de reconstrucción de fachadas y patios interiores.
e) Las de instalación de elementos elevadores, incluidos los destinados a salvar barreras arquitectónicas para su uso por discapacitados.
Y por último, se consideran obras anexas a la rehabilitación las siguientes:
a) Las obras de albañilería, fontanería y carpintería.
b) Las destinadas a la mejora y adecuación de cerramientos, instalaciones eléctricas, agua y climatización y protección contra incendios.
c) Las obras de rehabilitación energética, entendiendo por tales las destinadas a la mejora del comportamiento energético de las edificaciones reduciendo su demanda energética, al aumento del rendimiento de los sistemas e instalaciones térmicas o a la incorporación de equipos que utilicen fuentes de energía renovables.
Como exigencia común a este tipo de obras, se establece que su coste total debe ser inferior al derivado de las obras de consolidación o tratamiento de elementos estructurales, fachadas o cubiertas y, en su caso, de las obras análogas a éstas, siempre que estén vinculadas a ellas de forma indisociable y no consistan en el mero acabado u ornato de la edificación ni en el simple mantenimiento o pintura de la fachada.
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