Régimen especial de las entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas. No es necesario tener un trabajador a jornada completa para acceder a sus beneficios fiscales

Por Antoni Díaz. Abogado-Díaz-tarragó advocats & associats

En breve: La Agencia Estatal de la Administración Tributaria anula distintas liquidaciones practicadas en varios ejercicios fiscales al entender que para acceder a la bonificación en cuota de aquellas entidades que se dediquen al arrendamiento de viviendas es preciso tener un trabajador y un local afecto para ser tributarios del beneficio de dicha bonificación. EL TSJ de Cataluña condena a la AEAT y establece que no es requisito necesario tener una persona contratada para acceder al régimen especial de las entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas del impuesto de sociedades.

Sumario

1. INTRODUCCIÓN
2. ARGUMENTOS DE LA AEAT
3. CUESTIÓN CONTROVERTIDA
4. DECISIÓN JUDICIAL
5. CONCLUSIÓN

INTRODUCCIÓN:

EL TSJ de Cataluña condena a la AGENCIA ESTATAL DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA y establece que no es requisito necesario tener una persona contratada para acceder al régimen especial de las entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas del impuesto de sociedades.

Hace unas semanas la Sala de lo contencioso administrativo, sección primera del Tribunal Superior de Justicia de Catalunya (STSJ de Cataluña, número 663/2019, de 30 de mayo) dictó una sentencia por la que condenaba a la Agencia Estatal de la Administración Tributaria a anular distintas liquidaciones practicadas en varios ejercicios fiscales al entender que para acceder a la bonificación en cuota de aquellas entidades que se dediquen al arrendamiento de viviendas no es preciso tener un trabajador y un local afecto para ser tributarios del beneficio de dicha bonificación.

La sentencia es firme y el planteamiento fue el siguiente:

La mercantil recurrente presentó las declaraciones-liquidaciones del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 y 2013 acogiéndose al régimen especial de sociedad de arrendamiento de inmuebles, aplicándose las bonificaciones del art. 54 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el RDL 4/2004.

Hacienda llevó a cabo actuaciones de comprobación del cumplimiento de los requisitos establecidos en la normativa vigente para tener la condición de entidad sometida al régimen fiscal especial de entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas, así como también del cumplimiento de las condiciones requeridas en la normativa vigente para poder aplicar los incentivos de empresa de reducida dimensión. La regularización que se practicó por la AEAT consistió en modificar la cuota íntegra ajustada positiva declarada, al considerar que se habían declarado incorrectamente las bonificaciones de entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas establecidas en el artículo 54 del texto refundido de la L.I.S. Asimismo, frente a la alegación subsidiaria que se aplicaran los incentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión previstos en el capítulo XII de este Título VII (que hubieran sido incompatibles con los beneficios fiscales de entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas aplicados por el contribuyente) se consideró que tampoco eran estos aplicables.

ARGUMENTOS DE LA AEAT

Los planteamientos de la administración tributaria fueron:

1. En relación al acceso de la bonificación en cuota al tratarse de una mercantil dedicada al arrendamiento de viviendas señaló la AEAT que:

 «- Según el artículo 53.1 del Real Decreto Legislativo 4/2004, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del IS, podrán acogerse al régimen previsto en este capítulo las sociedades que tengan como actividad económica principal el arrendamiento de viviendas situadas en territorio español que hayan construido, promovido o adquirido. Según la consulta vinculante V1279-09 de la DGT, de la redacción de este precepto se desprende que la actividad de arrendamiento de viviendas requerida es calificada por la norma legal como de actividad económica. En este sentido, para determinar la existencia de actividad económica, ha de atenderse al artículo 27 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (LIRPF), que establece que: 2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias: a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad. b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.

De los antecedentes que obran en esta oficina, la entidad se dedicó durante este ejercicio al arrendamiento de bienes inmuebles y no consta que tuviera contratada a ninguna persona con contrato laboral y a jornada completa.

Por consiguiente, no procede aplicar la bonificación por arrendamiento de vivienda establecida en el Capítulo III del Título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (Real Decreto Legislativo 4/2004) al no concurrir los requisitos exigidos por la consulta vinculante V1379-09 de la DGT para entender que se desarrolla una actividad económica.”

b.- Por otra parte, a efectos de determinar si procede aplicar la escala de gravamen prevista en el capítulo XII del Título VII del TRLIS para las empresas de reducida dimensión, la agencia tributaria defendió que:

“- El Tribunal Económico Administrativo Central (en adelante TEAC) en su resolución de fecha 30/05/2012 de unificación de criterio establece que para poder aplicar los incentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión, en el caso de entidades dedicadas al arrendamiento de bienes inmuebles, deben concurrir las siguientes circunstancias para estar ante una empresa y, por tanto, se puedan aplicar los incentivos fiscales del régimen de empresa de reducida dimensión.

1. a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local

exclusivamente destinado a llevar la gestión de la actividad.

1. b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos una persona con contrato laboral y a jornada completa.

De los antecedentes que obran en esta oficina, la entidad se dedicó durante este ejercicio al arrendamiento de bienes inmuebles y no consta que tuviera contratada a ninguna persona con contrato laboral y a jornada completa.

Por consiguiente, no procede aplicar la escala de gravamen establecida en el artículo 114 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (Real Decreto Legislativo 4/2004) aplicable a las empresas de reducida dimensión al no concurrir los requisitos exigidos por la resolución del TEAC en unificación de criterio para entender que se desarrolla una actividad económica.

CUESTIÓN CONTROVERTIDA

Es decir, la cuestión controvertida consistía en determinar si eran o no conformes a derecho las resoluciones del TEARC impugnadas al confirmar las liquidaciones que eliminaban las bonificaciones de las entidades dedicadas al arrendamiento de vivienda, al no constituir actividad económica el arrendamiento de inmuebles por no disponer la sociedad de una persona con contrato laboral y a jornada completa para la gestión del arrendamiento.

DECISIÓN JUDICIAL

El tribunal argumenta su decisión final en que una interpretación literal del artículo 53.1 conduce a entender que para disfrutar del régimen es preciso que la sociedad desarrolle una actividad económica de arrendamiento de viviendas, y que está sea la principal. La dificultad interpretativa surge en cuanto los artículos 53 y 54 del texto refundido de 2004 de la Ley del Impuesto no definen el concepto de actividad económica a los efectos del régimen que regula.

Sin embargo, señala el Tribunal, que del mismo modo que en ocasiones ha considerado que pese a disponerse de los requisitos de local y empleado no se estaba desarrollando verdaderamente una actividad económica al tratarse de un artificio, también ha entendido en otras ocasiones que pese a no cumplirse estrictamente esos dos requisitos exigidos en el artículo 27.2 LIRPF, sí estábamos en presencia de una actividad económica, pues lo trascendente es que se trate de entidades que desarrollen actividades empresariales o explotaciones económicas, mediante la organización de medios humanos y materiales, es decir, de factores de producción, con la finalidad de intervenir de forma efectiva en la distribución de bienes o servicios en el mercado, circunstancia cuya concurrencia hay que apreciar en cada supuesto concreto, y no se trate de una actividad de mera tenencia de bienes y obtención de sus rendimientos.

Y este criterio traído a colación por el Tribunal al señalar que: “El mismo criterio cabe trasladar al beneficio fiscal que nos ocupa, máxime teniendo en cuenta la finalidad del beneficio fiscal que aquí nos ocupa. Ello no supone una interpretación extensiva del beneficio fiscal, pues lo cierto es que estrictamente la norma no exige los requisitos del artículo 27.2 LIRPF para considerar actividad económica el arrendamiento de inmuebles, en este caso, de viviendas. (…)”

En este sentido, concluye que la redacción del precepto no exige que se cumplan los requisitos del art. 27.2 LIRPF y “(…) se comprende que no lo hiciera, pues pudiendo haber empresas que desarrollaran la actividad económica de arrendamiento de viviendas mediante la ordenación de medios materiales y humanos pero sin necesidad de disponer con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad, por afectarlo también a otras actividades, o sin necesidad de una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa para la ordenación de la actividad, por optar por externalizar la gestión o bastar una o más persona contratadas a tiempo parcial, no se comprende como favorecer un incremento de los recursos para producir imponiendo la necesidad para poder disfrutar del beneficio fiscal de disponer con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad y a una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa para la ordenación de la actividad, contribuiría a una mayor eficiencia de la producción, es decir, a una mayor productividad.(…)”

Así pues, debeos recordar el contenido del artículo 3 del Código Civil, de aplicación en la interpretación de las normas tributarias, conforme que las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquéllas. En el caso en cuestión únicamente se cuestionó que la recurrente realizara el arrendamiento de viviendas con base exclusivamente en el incumplimiento de un requisito no imprescindible para ello, siendo que del conjunto de la prueba practicada no se desprendió que no realizase el arrendamiento de viviendas como una actividad económica, sino razonablemente lo contrario, no cuestionándose ningún otro de los requisitos legales para el disfrute de las bonificaciones, se estimó íntegramente el recurso planteado, al no ser las resoluciones impugnadas conformes a derecho, así como estimar igualmente las pretensiones anulatorias y declarativas deducidas.

CONCLUSIÓN

Una interpretación literal del artículo 53.1 conduce a entender que para disfrutar del régimen es preciso que la sociedad desarrolle una actividad económica de arrendamiento de viviendas, y que está sea la principal. La dificultad interpretativa surge en cuanto los artículos 53 y 54 del texto refundido de 2004 de la Ley del Impuesto no definen el concepto de actividad económica a los efectos del régimen que regula. Así pues donde el legislador no distingue, no debemos hacer distinción,  pues lo trascendente es que se trate de entidades que desarrollen actividades empresariales o explotaciones económicas, mediante la organización de medios humanos y materiales, es decir, de factores de producción, con la finalidad de intervenir de forma efectiva en la distribución de bienes o servicios en el mercado, circunstancia cuya concurrencia hay que apreciar en cada supuesto concreto, y no se trate de una actividad de mera tenencia de bienes y obtención de sus rendimientos. En todo caso, la interpretación de las normas tributarias, de conformidad con el contenido del artículo 3 del Código Civil, será según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquéllas.