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Por José Manuel Vázquez de Lapuerta. Socio de Garrigues y José María Cobos Gómez. Abogado de Garrigues
Con fecha 28 de noviembre de 2014 se publicó en el BOE el paquete de leyes que conforman la reforma fiscal, y que en su mayor parte entró en vigor a partir del 1 de enero de 2015. Entre ellas, la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de No Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas tributarias.
1. Contextualización de la reforma fiscal
En los últimos años se han ido sucediendo numerosas modificaciones tributarias en las principales figuras tributarias, que han tenido un carácter parcial y orientado fundamentalmente a incrementar una recaudación muy mermada como consecuencia del contexto económico general.
Con la finalidad de ordenar nuestro sistema tributario, el 7 de junio de 2013 el Ministerio de Hacienda y Administraciones Públicas anunció la creación de una Comisión de expertos para la reforma del sistema tributario, con el cometido de asesorar de manera independiente al Gobierno para la reforma de todo el conjunto del sistema tributario español.
Conforme a dicho anuncio, la fiscalidad ambiental podría jugar un papel relevante en la reforma del sistema tributario, en línea con las recomendaciones que desde diversos ámbitos internacionales se venían realizando, como se desprende de la nota de prensa entonces publicada, la cual destacaba que la intención era que “cuando hubiere necesidad de subir alguna figura, por ejemplo la imposición medioambiental, que es la línea que todos en Europa tenemos que ir practicando, se hará bajando otros impuestos que hoy cargan sobre el empleo, que hacen que sea gravoso para las empresas contratar”. Asimismo, la ambiciosa reforma que se anunciaba incluía cambios en el sistema de financiación autonómica.
El resultado de los trabajos de la referida Comisión vio la luz el 14 de marzo de 2014, con la publicación del Informe de la Comisión de Expertos para la Reforma del Sistema Tributario Español. Según se establece en el propio Informe, con éste se persigue promover una serie de reformas tributarias que contribuyan a la consolidación fiscal y mejoren la competitividad de la economía, el incremento del ahorro y el aumento del empleo, manteniendo en todo caso la compatibilidad del sistema fiscal con las proyecciones de déficit público. Se propugna una reforma fiscal neutral ex ante en términos recaudatorios, pero afectando con intensidad a la estructura y composición de los impuestos, y con claros efectos positivos ex post sobre la producción, el empleo y la reducción del déficit público. Para ello, se establece un objetivo general de desplazar la carga tributaria desde la imposición directa y las contribuciones sociales a la imposición indirecta y medioambiental, desarrollando propuestas dirigidas a la recomposición y simplificación de las bases de todos los tributos, actualmente limitadas por numerosas exenciones, bonificaciones y deducciones.
La Comisión de Expertos realizó 125 propuestas de modificación, afectando a la práctica totalidad de las figuras tributarias (IRPF, la imposición de no residentes, el Impuesto sobre Sociedades, Impuesto sobre el Patrimonio, Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, IVA e Impuestos Especiales), dedicando un capítulo especial a la tributación medioambiental e incluyendo propuestas en el ámbito de las cotizaciones sociales, medidas de lucha contra el fraude fiscal y para incentivar la unidad de mercado y la neutralidad fiscal. Estas propuestas se concretaron tanto en medidas específicas referidas a la modificación específica de determinados preceptos normativos como en medidas de carácter más estructural, como pudiera ser el novedoso proceso de “devaluación fiscal”, consistente en la reducción de las cotizaciones sociales de los empleadores que se compense con incrementos adicionales y equivalentes de la imposición indirecta.
No obstante lo anterior, ya con anterioridad a la publicación de este Informe, el Ministerio de Hacienda y Administraciones Públicas advirtió que la reforma fiscal no se vería vinculada por las recomendaciones de la Comisión de Expertos, sin perjuicio de que se tuviera en consideración tan valiosa aportación.
2. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Desde la introducción en el año 1978 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF), este ha sido objeto de numerosas reformas de calado hasta llegar a su configuración actual.
Para la Comisión de Expertos, el IRPF se caracterizaba hasta la presente reforma por la existencia de tipos marginales elevados, un excesivo número de tramos en su tarifa, numerosas exenciones y deducciones en su estructura, y falta de neutralidad en el cómputo de los distintos rendimientos gravados y en el tratamiento de los distintos instrumentos de ahorro. Por ello, propuso una reducción de las exenciones y deducciones existentes, y una ampliación de la definición de la base del impuesto que permitiera una reducción de los tipos de la tarifa, así como una simplificación de la misma. De esta forma, se reducirían los efectos distorsionadores del impuesto, mejorando su equidad horizontal, y se favorecería el ahorro y la neutralidad ante su materialización en activos reales o financieros.
Conforme al Preámbulo de la Ley 26/2014, la reforma que se realiza del IRPF mantiene la estructura básica de este tributo sobre la que se introducen una pluralidad de modificaciones con las que se pretende avanzar en términos de eficiencia, equidad y neutralidad, sin dejar de atender al principio de suficiencia, pero tratando de alcanzar una reducción generalizada de la carga impositiva soportada por los contribuyentes.
De las numerosas medidas introducidas, cabe reseñar, por la polémica generada, la limitación de la exención por despidos producido a partir de 1 de agosto de 2014 a un importe máximo de 180.000 euros [art. 7.e) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en adelante LIRPF], lo cual supone en todo caso una sustancial mejora respecto a la propuesta inicialmente contenida en el Anteproyecto. En la misma línea de ampliar las bases imponibles, cabe reseñar la eliminación de la reducción incrementada del 100% para los rendimientos de capital inmobiliario derivados de arrendamientos a jóvenes menores de 30 años (hay que reconocer que, en contra, se corrige una regla injusta, contraria a la capacidad económica, por la que la reducción del 60% se aplicaba también cuando el rendimiento neto era negativo); la eliminación de la exención de 1.500 euros para dividendos y participaciones en beneficios; la limitación de la cuantía fiscalmente deducible en concepto de provisiones deducibles y gastos de difícil justificación para empresarios y profesionales en estimación directa simplificada a un importe máximo de 2.000 euros anuales (art. 30 de la LIRPF); la eliminación de los coeficientes de actualización para calcular la ganancia patrimonial en la transmisión de inmuebles; la limitación de los coeficientes de abatimiento (que se podrán aplicar sobre un valor de transmisión máximo de 400.000 euros) (disposición transitoria novena de la LIRPF); la tributación por el importe recibido de un reparto de prima de emisión, o de una reducción de capital, cuando los fondos propios de la sociedad que reparte dicho importe supera el valor de adquisición de las acciones [art. 25.1.e), 25.3.a).1º, y 25.6]; o la tributación de la renta derivada de la venta de derechos de suscripción de acciones cotizadas en bolsa [art. 37.1.a) (aplicable esta última medida a partir de 2017)].
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