El TEAR de Cataluña pone freno a las prácticas restrictivas de Recaudación en relación con los inmuebles que pueden ser admitidos como garantía

Por Iris Favá y Jaume Bonet. Abogada y Socio de Cuatrecasas.

EN BREVE: El Departamento de Recaudación de la AEAT, en base a la Instrucción 1/2017, considera que no son idóneos para garantizar las deudas tributarias los inmuebles que tengan una carga previa (normalmente, una hipoteca). El TEAR de Cataluña ha concluido que la motivación por referencia a esta Instrucción es insuficiente y que siempre es necesario analizar el caso concreto.

SUMARIO:

1. La suspensión en vía económico-administrativa y la Instrucción 1/2017, de 18 de enero, de la Dirección del Departamento de Recaudación.
2. La resolución del TEAR de Cataluña de 23 de julio de 2019, con número de recurso 08/09908/2018.
3. La propuesta de Recaudación: que el contribuyente amplíe su hipoteca con el banco para solicitar un aval.
4. ¿Qué podemos esperar después de esta resolución?
5. La suspensión en vía económico-administrativa y la Instrucción 1/2017, de 18 de enero, de la Dirección del Departamento de Recaudación.

Cuando se interpone una reclamación económico-administrativa, la normativa tributaria prevé la posibilidad de que el contribuyente solicite la suspensión de la ejecución de la liquidación impugnada. La suspensión es automática cuando se aporta un aval o un seguro de caución, pero también es posible la aportación de otras garantías que se estimen suficientes.

Lo más habitual, ante la imposibilidad de obtener un aval bancario, es que se ofrezca un inmueble, que en muchas ocasiones es la vivienda habitual de contribuyente y que suele tener una carga previa (normalmente, la hipoteca que se constituyó para adquirir dicho inmueble, y que aún garantiza una deuda pendiente).

Desde 2017, en estos casos –en que existe una carga previa en el inmueble ofrecido–, la Administración tributaria ha denegado la mayoría de solicitudes de suspensión por el simple hecho de que existía dicha carga previa, con fundamento en la Instrucción 1/2017, de 18 de enero, de la Dirección del Departamento de Recaudación.

Esta Instrucción modificó la Instrucción 4/2015, de 31 de julio, de la Dirección del Departamento de Recaudación de la AEAT, sobre las garantías necesarias para la concesión de aplazamientos y fraccionamientos de pago, y para obtener la suspensión de los actos administrativos objeto de recurso y reclamación.

Antes de esta modificación, la Instrucción 4/2015, preveía que no se admitirían, con carácter general, como garantía los «Bienes inmuebles urbanos con dos o más cargas previas, o con sólo una que determine que el importe ejecutable del bien a la fecha del ofrecimiento de la garantía sea inferior al 50 % de su valor de tasación o al 175% de la deuda».

Pero la Instrucción 1/2017 modificó dicho apartado para disponer que, con carácter general, no pueden admitirse como garantía de aplazamientos o fraccionamientos ni de suspensiones, los «bienes y derechos con cargas previas».

Como decíamos, dicha Instrucción ha provocado que, desde el año 2017, el Departamento de Recaudación haya denegado numerosas solicitudes de suspensión porque el bien ofrecido (normalmente, un bien inmueble) tenía una carga previa, sin tomar en consideración la valoración del inmueble y el importe de dicha carga. Es posible que, a partir de la reciente resolución del TEAR de Cataluña de 23 de julio de 2019, con número de recurso 08/09908/2018, esta tendencia restrictiva de Recaudación deba empezar a suavizarse.

2. La resolución del TEAR de Cataluña de 23 de julio de 2019, con número de recurso 08/09908/2018.

La modificación establecida por la citada Instrucción 1/2017, provoca situaciones como la que planteamos ante el TEAR de Cataluña: la denegación de la suspensión de una deuda de 260.000 €, en la que se ofrece como garantía la vivienda habitual del contribuyente, valorada en 1.400.000 €, con una hipoteca previa de 150.000 €.

A simple vista se observa que, pese a la existencia de una carga previa, esta garantía cumple el requisito de suficiencia (el único que la ley exige para que pueda concederse la suspensión). Sin embargo, Hacienda denegó la suspensión solicitada sin entrar a analizar el caso concreto, basándose en las mencionadas Instrucciones.

El TEAR de Cataluña, afortunadamente, ha anulado esta denegación de la suspensión en su resolución de 23 de julio de 2019, en la que determina (i) cuál es el marco de vinculación de una Instrucción y (ii) si la referencia a la Instrucción 4/2015 es suficiente para motivar la insuficiencia de la garantía ofrecida.

En primer lugar, el TEAR acoge la doctrina sentada por el Tribunal Supremo y concluye que «la Instrucción que nos ocupa no es manifestación de la potestad reglamentaria, sino de la organizativa de la Administración y, en consecuencia, sus previsiones no vinculan a este Tribunal». Y es que la Administración Pública (de la que forman parte los tribunales económico-administrativos) ha de someterse a la ley y al Derecho, ya que así lo dispone el artículo 103 de la Constitución, por lo que no queda vinculada por esta instrucción que no puede considerarse fuente del Derecho.

En definitiva, la resolución deja claro que las instrucciones, notas u órdenes internas de la Administración tributaria no vinculan a los tribunales económico-administrativos, y menos aún a los tribunales de justicia, así que, cuando éstas establezcan limitaciones a los derechos y garantías de los contribuyentes previstos en las leyes y reglamentos, los tribunales pueden resolver en contra de las mismas.

Partiendo de tal premisa, el TEAR recuerda que no puede revisar la corrección técnica de una valoración efectuada por la Administración, pero sí los requisitos básicos del acto administrativo que contiene la valoración, como son la competencia, la forma, la motivación o la notificación. En particular, el Tribunal concluye que «la motivación “por referencia a la Instrucción” no es, en el caso que nos ocupa, suficiente, sino que la misma ha sido motivadora de una indefensión material que lesiona los derechos de la hoy reclamante».

Además, en la resolución también se apunta que la propia Instrucción permite que se admitan como garantía los bienes y derechos con cargas previas si excepcionalmente se entiende que se cumplen los requisitos de suficiencia económica y jurídica, siempre que la deuda a garantizar sea superior a 150.000 € y condicionado a la emisión de un informe específico. Por ello, considera el TEAR que el órgano de recaudación, con pleno respecto a la Instrucción y consideradas las circunstancias, podría haber aceptado el bien como garantía bastante.

El Tribunal no analiza con detalle la suficiencia de la garantía ofrecida, pero sí manifiesta expresamente que no aprecia obstáculo alguno para que la suspensión sea otorgada y estima el incidente de suspensión, acordando en consecuencia la anulación de la denegación.

3. La propuesta de Recaudación: que el contribuyente amplíe su hipoteca con el banco para solicitar un aval.

En el acuerdo de denegación de la suspensión objeto de la resolución del TEAR de Cataluña que analizamos, la AEAT incluye una reflexión que, pese a que no es recogida expresamente por el Tribunal, deja entrever hasta qué punto los criterios de Recaudación siguen una tendencia restrictiva en los últimos años. La Administración sugiere que el contribuyente debería haber ampliado la hipoteca existente, y tras el depósito del importe que debía garantizar el banco, éste le concediera un aval de carácter solidario, y, con dicho aval, solicitar la suspensión automática de la ejecución del acuerdo impugnado.

Esta posibilidad que plantea la Administración sería sumamente gravosa para el contribuyente. Entre otras razones, lo cierto es que a efectos prácticos carece de sentido económico para el contribuyente asumir los gastos de constitución de una hipoteca (que está dispuesto a asumir si la Administración tributaria concede la suspensión) y, además, los gastos de constitución y mantenimiento de un aval bancario.

La entidad bancaria, por su parte, difícilmente aceptaría la constitución de una hipoteca para la conexión de un aval bancario, sin que existan cuotas periódicas a ingresar. Si el contribuyente se viera obligado a constituir una hipoteca (que obviamente llevaría aparejadas cuotas periódicas de devolución) para obtener un aval, estaría en realidad haciendo pagos por el importe de la deuda tributaria, así que, en la práctica, no se le hubiera concedido la suspensión.

Por lo tanto, el Departamento de Recaudación no puede pretender que el contribuyente actúe según su razonamiento, especialmente cuando la Ley le concede la posibilidad de garantizar la deuda cualquier garantía admitida en Derecho ante la propia Administración tributaria, y sin que deba intervenir una entidad bancaria.

4. ¿Qué podemos esperar después de esta resolución?

El TEAR de Cataluña es contundente en cuanto a la insuficiente motivación del acuerdo de denegación y por ello lo anula, pero no concede la suspensión, sino que deberá ser Recaudación quien ejecute la resolución y dicte un nuevo acuerdo en relación con la solicitud de suspensión presentada.

Dado que a día de hoy aún no hemos recibido ninguna notificación al respecto, nos queda por confirmar cuál será la resolución definitiva de Recaudación en este caso, esto es, si concederá la suspensión solicitada, como parece sugerir el propio TEAR, o bien volverá denegarla añadiendo alguna motivación que sustente su decisión, obligando al contribuyente a someterse de nuevo a la vía económico-administrativa.

Más allá del caso concreto, puede que estemos ante el primer paso para acabar con la denegación automática de las suspensiones por la simple existencia de una carga previa en el inmueble ofrecido. O, como mínimo, confiamos en que esta tendencia se extienda en otros tribunales y acaben resolviendo en contra de la Instrucción, llevando a su inaplicación por parte de los funcionarios en este aspecto tan restrictivo e injustificado.

CONCLUSIONES:

El TEAR de Cataluña anula una denegación de suspensión en la que se ofrecía un inmueble con una hipoteca previa, y que el órgano de recaudación de la AEAT había motivado «por referencia a la Instrucción». Para el Tribunal, esta motivación resulta insuficiente y causante de indefensión material al contribuyente. Además, apunta que no aprecia obstáculo alguno para otorgar la suspensión cuando el inmueble ofrecido cubre la deuda a garantizar pese a la existencia de una hipoteca previa. Esperamos que este sea el primer paso para acabar con la denegación automática de las suspensiones por la simple existencia de una carga previa en el inmueble ofrecido.