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Gravamen de las transmisiones de inmuebles a través de la subasta pública en el IRPF

Gravamen de las transmisiones de inmuebles a través de la subasta pública en el IRPF

Por Miguel Gutierrez Bengoechea, profesor titular de Derecho Financiero y Tributario de la Universidad de Málaga

 

La imposición directa relacionada con la subasta pública va asociada fundamentalmente con el IRPF. Los hechos imponibles gravan las plusvalías como consecuencia de la enajenación de bienes inmuebles por parte de la persona física transmitente que en los procesos de subasta pública coincide con el deudor hipotecario.

 

1. La transmisión de vivienda y el IRPF

La transmisión de un inmueble cuando el deudor hipotecario es una persona física realiza el hecho imponible del IRPF al generarse una renta como consecuencia de una variación en el valor del patrimonio del contribuyente[1].

Cuando el deudor tenga que cuantificar la ganancia o pérdida patrimonial tendrá que confrontar dos valores: el primero será el valor de transmisión que en este caso se corresponde con lo que se perciba por la enajenación del bien inmueble y en segundo lugar habrá que tener en cuenta el valor de adquisición que estará formado por el valor de adquisición más todos los tributos y gastos inherentes a la compra del inmueble[2].

En relación al valor de transmisión el artículo 35.3 LIRPF dispone que “El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiera efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere el párrafo b del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente.

Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste”.

 

2. La tributación cuando se transmite a través de subasta pública

A tenor de lo regulado por la ley se puede plantear la discusión sobre cuál es el valor de transmisión cuando se transmita un bien inmueble que constituya la residencia habitual del deudor a través de subasta pública. Es muy normal que el valor de adjudicación de un bien inmueble en subasta pública puede resultar inferior al valor de mercado pues en primera licitación el bien inmueble se adjudica por la mejor postura siempre que fuese igual o superior al 70%  del valor por el que el bien ha salido a subasta. Cuando la mejor postura ofrecida en la subasta sea inferior al 70% del valor por el que el bien hubiera salido a subasta, podrá el ejecutado, en el plazo de 10 días, presentar tercero que mejore la postura ofreciendo cantidad superior al 70% del valor de tasación o que aun inferior logre la completa satisfacción del derecho del ejecutante. Transcurrido dicho plazo el ejecutante podrá adjudicarse el inmueble por el 70% de su valor o por la cantidad que se le deba por todos los conceptos siempre que esa cantidad sea superior al 60% del valor de tasación. Cuando el ejecutante no haga uso de esa facultad, se aprobará el remate al mejor postor, siempre que la cantidad que haya ofrecido supere el 50% del valor de tasación o, siendo inferior, cubra, al menos la cantidad por la que se haya despachado la ejecución, incluyendo la previsión para intereses y costas[3]. En este supuesto y a tenor de la LIRPF el deudor hipotecario podría recibir una propuesta de liquidación provisional aumentando el valor de transmisión del bien inmueble.

No obstante, la resolución de la DGT 29/10/2012 estableció que en las transmisiones de bienes en procesos de ejecución forzosa el valor de transmisión, a efectos de determinar la plusvalía, será el establecido en la adjudicación del bien en la subasta pública, es decir, el valor de remate constituirá tanto el valor de transmisión para el deudor que ve subastado su inmueble como el valor de adquisición del bien inmueble para el adjudicatario[4]. De igual modo, si la entidad financiera aceptaba la dación del bien inmueble como pago del préstamo hipotecario pendiente podría generar para el deudor hipotecario una ganancia patrimonial en el IRPF.

3. El IRPF en la dación en pago

En este sentido, la dación de viviendas en pago de la deuda hipotecaria a tenor de las SSTS 26/9/2003 y 18/9/2009 origina una variación patrimonial que se computa por la diferencia entre el importe de la deuda tributaria que se cancela y el valor de adquisición del bien que fue financiado con esa deuda. Es posible que el deudor hipotecario obtenga en algunos supuestos una ganancia patrimonial ya que el deudor podría haber solicitado un mayor valor del préstamo respecto del valor de la vivienda para financiar bienes de consumo como coches, viajes etc.

Otra posibilidad es que cuando el deudor incumpliera con el pago de las cuotas de amortización del préstamo hipotecario el montante de su deuda se va a incrementar con los intereses de demora devengados más los costes de gestión, lo que en conjunto podría arrojar un valor de transmisión superior al de adquisición del inmueble.

Sin embargo en los últimos años, la situación para el deudor cambió radicalmente, en el caso de la dación del inmueble (vivienda habitual) a la entidad financiera en pago de su préstamo hipotecario, pues según establece el artículo 10 RD-ley 6/2012, de 9 de marzo, se establece la exención en el IRPF de la ganancia patrimonial que se pudiera generar en los deudores conforme al artículo de 2 de la citada norma[5]. El requisito que se exige en la norma al deudor hipotecario para poder entregar la vivienda habitual a la entidad financiera y extinguir a cambio la deuda hipotecaria, es que éste se encuentre situado en el umbral de exclusión y que la entidad financiera se acoja voluntariamente al código de buenas prácticas[6].

Posteriormente, el Real Decreto-ley 8/2014, de 4 de julio de aprobación de medidas urgentes para el crecimiento, la competitividad y la eficacia, en su artículo 122, introduce a partir del 1 de enero de 2014 y ejercicios anteriores no prescritos la exención de las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de la transmisión de la vivienda habitual en dación de pago para extinguir la deuda tributaria con la entidad financiera, así como las realizadas en ejecuciones hipotecarias judiciales o notariales. El único requisito que se impone es que el propietario de la vivienda habitual no disponga de otros bienes o derechos de cuantía suficiente para satisfacer la totalidad de la deuda y evitar la enajenación de la vivienda.

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